Der Autodidakt als freiberuflicher Unternehmensberater — und die Grenzen der Wissensprüfung

Eine erfol­gre­ich bestandene Wis­sensprü­fung führt nur dann zur Anerken­nung ein­er freiberuf­sähn­lichen Tätigkeit, wenn sie den Rückschluss auf den Ken­nt­nis­stand des Steuerpflichti­gen in früheren Jahren zulässt; ob insoweit Zweifel beste­hen, hat die Tat­sachenin­stanz unter Würdi­gung aller Umstände des Einzelfalls zu beurteilen.

Der Autodidakt als freiberuflicher Unternehmensberater — und die Grenzen der Wissensprüfung

Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 Gew­StG unter­liegt der Gewerbesteuer jed­er ste­hende Gewer­be­be­trieb, soweit er im Inland betrieben wird. Gewer­be­be­trieb in diesem Sinne ist ein gewerblich­es Unternehmen im Sinne des Einkom­men­steuerge­set­zes (§ 2 Abs. 1 Satz 2 Gew­StG). Einkün­fte aus Gewer­be­be­trieb erzielt gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG, wer ein gewerblich­es Unternehmen betreibt. Dies ist der Fall, wenn eine selb­ständi­ge nach­haltige Betä­ti­gung mit der Absicht, Gewinn zu erzie­len, unter­nom­men wird und sich als Beteili­gung am all­ge­meinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Zudem darf eine solche Betä­ti­gung nicht als Ausübung eines freien Berufs anzuse­hen sein (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG). Stre­it­ig ist zwis­chen den Beteiligten allein, ob der Unternehmens­ber­ater durch seine Tätigkeit einen freien Beruf in der Form eines bera­ten­den Betrieb­swirts gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG aus­geübt hat.

Nach ständi­ger Recht­sprechung des BFH übt der­jenige den Beruf des bera­ten­den Betrieb­swirts i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG aus, der nach einem entsprechen­den Studi­um oder einem ver­gle­ich­baren Selb­st­studi­um, ver­bun­den mit prak­tis­ch­er Erfahrung, mit den haupt­säch­lichen Bere­ichen der Betrieb­swirtschaft ‑und nicht nur mit einzel­nen Spezial­ge­bi­eten- ver­traut ist und diese fach­liche Bre­ite seines Wis­sens auch bei seinen prak­tis­chen Tätigkeit­en ein­set­zen kann und tat­säch­lich ein­set­zt. Diesem Berufs­bild eines bera­ten­den Betrieb­swirts entsprechend liegt ein “ähn­lich­er Beruf” nur dann vor, wenn er auf ein­er ver­gle­ich­bar bre­it­en fach­lichen Vor­bil­dung beruht und sich die Beratungstätigkeit auf einen ver­gle­ich­bar bre­it­en betrieblichen Bere­ich erstreckt1. Ver­fügt der Steuerpflichtige nicht über einen Abschluss als Absol­vent ein­er Hochschule (Diplom), Fach­hochschule (Diplom/graduierter Betrieb­swirt) oder Fach­schule (staatlich geprüfter Betrieb­swirt), muss er eine ver­gle­ich­bare Tiefe und Bre­ite sein­er Vor­bil­dung nach­weisen. Diesen Nach­weis kann der Auto­di­dakt durch Belege über eine erfol­gre­iche Teil­nahme an Fort­bil­dungsver­anstal­tun­gen oder ein Selb­st­studi­um, anhand prak­tis­ch­er Arbeit­en oder durch eine Art Wis­sensprü­fung führen2.

Eine solche Wis­sensprü­fung kann als ergänzen­des Beweis­mit­tel allerd­ings nur dann in Betra­cht kom­men, wenn sich aus den vor­ge­tra­ge­nen Tat­sachen zum Erwerb und Ein­satz der Ken­nt­nisse bere­its erken­nen lässt, dass der Steuerpflichtige im Stre­itzeitraum über hin­re­ichende Ken­nt­nisse ver­fügt haben kön­nte3. Denn zum einen weist die Exam­inierung Defizite im Hin­blick auf die Unmit­tel­barkeit der Beweisauf­nahme auf. Zum anderen ist sie nur geeignet, den Nach­weis über ein aktuell vorhan­denes Wis­sen zu erbrin­gen, so dass weit­ere Rückschlüsse auf den Ken­nt­nis­stand im Stre­itzeitraum notwendig sind.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen hat in der Vorin­stanz das Finanzgericht München4 im Wege der Beweiswürdi­gung nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO aus­ge­führt, es habe auf­grund des Sachver­ständi­gengutacht­ens mit Wis­sensprü­fung (elf Jahre nach dem Stre­itzeitraum) und der vom Unternehmens­ber­ater im Stre­itzeitraum durchge­führten Arbeit­en nicht die Überzeu­gung gewin­nen kön­nen, dieser habe bere­its im Stre­itzeitraum den erforder­lichen (the­o­retis­chen) Aus­bil­dungs­stand ein­er betrieb­swirtschaftlichen Aus­bil­dung in der Tiefe gehabt. Diese Würdi­gung des Finanzgericht ist für den Bun­des­fi­nanzhof revi­sion­srechtlich nicht zu bean­standen.

Für den Stre­itzeitraum 1996 bis Juni 2000 entspricht die Würdi­gung des Finanzgericht dem Sachver­ständi­gengutacht­en, das vor dem Ende der Ein­schrei­bung des Unternehmens­ber­aters an der X‑Fachhochschule dessen the­o­retis­che Ken­nt­nisse in ver­gle­ich­bar­er Tiefe verneint.

Für den Stre­itzeitraum ab Juli 2000 hat das Gericht keine abwe­ichende Entschei­dung tre­f­fen müssen, denn seine Würdi­gung, für diesen Zeitraum einen entsprechen­den Wis­sens­stand eben­falls nicht fest­stellen zu kön­nen, wider­spricht wed­er den Denkge­set­zen noch all­ge­meinen Erfahrungssätzen.

Soweit der Gutachter für den Stre­itzeitraum ab Juli 2000 angenom­men hat, zum Ende der Imma­triku­la­tion­szeit könne von einem ein­er betrieb­swirtschaftlichen Aus­bil­dung in der Tiefe entsprechen­den Ken­nt­nis­stand aus­ge­gan­gen wer­den, weil der Unternehmens­ber­ater an der Fach­hochschule die erforder­lichen Ken­nt­nisse habe erwer­ben “kön­nen”, zwingt dies ent­ge­gen der Revi­sion nicht zu dem Schluss, der Unternehmens­ber­ater habe die Ken­nt­nisse dort auch tat­säch­lich erlangt.

Das Finanzgericht hat hierzu ohne Ver­stoß gegen Denkge­set­ze und Erfahrungssätze aus­ge­führt, der Umstand, dass der Unternehmens­ber­ater in diesem Zeitraum für ein Fern­studi­um der Betrieb­swirtschaft­slehre eingeschrieben gewe­sen sei, ermögliche nach den Umstän­den des Stre­it­falls keinen Rückschluss auf die vorhan­de­nen Ken­nt­nisse. Denn der Unternehmens­ber­ater habe wed­er nach Ablauf der Regel­stu­dien­zeit noch eines daran anknüpfend­en Betreu­ungszeitraums eine der erforder­lichen Klausuren geschrieben noch die Abschlussprü­fung abgelegt.

Gle­ich­es gilt für die Würdi­gung des Finanzgericht zu der vom Unternehmens­ber­ater behaupteten Teil­nahme an anderen Fort­bil­dungsver­anstal­tun­gen, zu denen er keine Nach­weise vorgelegt hat, und das anhand ein­er Lit­er­aturliste gel­tend gemachte Selb­st­studi­um.

Die Würdi­gung des Finanzgericht, es könne auch aus dem Tätigkeit­snach­weis für die Stre­it­jahre nicht auf den Ken­nt­nis­stand des Unternehmens­ber­aters im Stre­itzeitraum schließen, ist revi­sion­srechtlich eben­falls nicht zu bean­standen.

Auch prak­tis­che Arbeit­en kön­nen einen Rückschluss auf den erforder­lichen Ken­nt­nis­stand zulassen5. Denn unter bes­timmten Umstän­den kann bere­its aus der Art der Tätigkeit auf das Vorhan­den­sein der entsprechen­den Ken­nt­nisse geschlossen wer­den6. Ein Erken­nt­nis­mit­tel kann auch die Vor­nahme ein­er Wis­sensprü­fung sein, wenn sich bere­its aus den vor­ge­tra­ge­nen Tat­sachen zum Erwerb und Ein­satz der Ken­nt­nisse erken­nen lässt, dass der Unternehmens­ber­ater über hin­re­ichende Ken­nt­nisse ver­fü­gen kön­nte und ein Nach­weis anhand prak­tis­ch­er Arbeit­en nicht zu führen ist7.

Im Stre­it­fall ließen aber die konkret aus­geübten Tätigkeit­en schon nach dem Sachver­ständi­gengutacht­en nicht den Schluss auf einen Aus­bil­dungs­stand des Unternehmens­ber­aters in der ganzen Tiefe eines betrieb­swirtschaftlichen Studi­ums zu, wie das Finanzgericht ohne Ver­stoß gegen Denkge­set­ze und all­ge­meine Erfahrungssätze fest­gestellt hat.

Der Würdi­gung des Finanzgericht ste­ht auch nicht die erfol­gre­ich abgelegte Wis­sensprü­fung ent­ge­gen.

Die Wis­sensprü­fung bezieht sich auf die Fest­stel­lung der erforder­lichen Ken­nt­nisse im jew­eili­gen Stre­itzeitraum und bedarf für den Rück­bezug eines Anknüp­fungspunk­tes in oder vor den Stre­it­jahren. Es bleibt der nach Durch­führung ein­er solchen Wis­sensprü­fung vorzunehmenden Beweiswürdi­gung vor­be­hal­ten festzustellen, ob im Einzelfall ein Rückschluss von den Ergeb­nis­sen der Prü­fung auf den Ken­nt­nis­stand des Steuerpflichti­gen in früheren Jahren auf­grund beson­der­er Umstände in Zweifel zu ziehen ist8, ohne dass damit gegen das Gebot ein­er ord­nungs­gemäßen Sachaufk­lärung durch das Gericht gemäß § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO ver­stoßen wird.

Das Finanzgericht hat im Stre­it­fall auch die weit­eren vom Unternehmens­ber­ater ange­führten Beweis­mit­tel daraufhin geprüft, ob diese auf Grund­lage der erfol­gre­ichen Wis­sensprü­fung des Jahres 2012 einen Rückschluss auf den Ken­nt­nis­stand in den Stre­it­jahren zulassen und dies jew­eils in nicht zu bean­standen­der Weise verneint.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 20. Okto­ber 2016 — VIII R 2/14

  1. BFH, Urteile vom 13.04.1988 — I R 300/83, BFHE 153, 222, BSt­Bl II 1988, 666, unter II. 2.; vom 02.09.1988 — III R 58/85, BFHE 154, 332, BSt­Bl II 1989, 24, unter II. 3.a; vom 26.06.2002 — IV R 56/00, BFHE 199, 367, BSt­Bl II 2002, 768, unter 1.; vom 28.10.2008 — VIII R 69/06, BFHE 223, 206, BSt­Bl II 2009, 642, unter II. 3.f; vom 18.04.2007 — XI R 34/06, BFH/NV 2007, 1495, unter II. 1. []
  2. BFH, Urteil in BFHE 199, 367, BSt­Bl II 2002, 768, unter 1. []
  3. BFH, Urteile vom 19.09.2002 — IV R 74/00, BFHE 200, 326, BSt­Bl II 2003, 27, unter 2., und in BFHE 199, 367, BSt­Bl II 2002, 768, unter 1. []
  4. FG München, Urteil vom 26.02.2013 — 12 K 2562/10 []
  5. BFH, Beschluss vom 26.05.2010 — VIII B 224/09, BFH/NV 2010, 1650, Rz 8 []
  6. BFH, Beschlüsse vom 07.03.2013 — III B 134/12, BFH/NV 2013, 930, Rz 13; vom 22.04.2010 — VIII B 264/09, BFH/NV 2010, 1300, Rz 3 []
  7. BFH, Urteil vom 16.12 2008 — VIII R 27/07, Höch­strichter­liche Finanzrecht­sprechung ‑HFR- 2009, 898, unter II. 2.c aa, und BFH, Beschluss in BFH/NV 2013, 930, Rz 14 []
  8. BFH, Urteil in HFR 2009, 898, unter II. 2.d bb []